C1　成本的概念

1.1 常用概念
成本（cost），是為了獲取預(yù)期在當(dāng)前或未來能夠給一個組織帶來好處的產(chǎn)品和服務(wù)而付出的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。
成本習(xí)性（cost behavior），反映成本的變動與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系。這里的業(yè)務(wù)量可以是生產(chǎn)或銷售的產(chǎn)品數(shù)量，也可以是反映生產(chǎn)工作量的直接人工小時數(shù)或機器工作小時數(shù)。
按成本變動與業(yè)務(wù)量之間的依存關(guān)系可將成本劃分為固定成本（fixed cost）與變動成本（variable cost）。固定成本是指成本總額在一定時期和一定業(yè)務(wù)量范圍內(nèi)，不受業(yè)務(wù)量增減變動影響而能保持不變的成本。變動成本是指成本總額隨著業(yè)務(wù)量的變動而成正比例變動的成本。
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1.2 成本的歸集與分配
1.2.1 常用概念
成本對象（cost object），是成本會計系統(tǒng)歸集和分配成本的對象。成本對象可以是產(chǎn)品、顧客、部門、項目、作業(yè)等。向成本對象準(zhǔn)確地分配成本是非常關(guān)鍵的。準(zhǔn)確性概念不是基于所謂的“真實”成本來評價的，而是一個相對的概念，是與成本分配的 合理性和邏輯性有關(guān)的。成本分配的目的是盡可能合理地計量和分配成本對象所消耗的資源的成本，即“近似地正確好于精確地錯誤”。建立可追溯性（traceability）是準(zhǔn)確分配成本的基礎(chǔ)，某個成本項目可能既能劃分為直接成本，又可劃分為間接成本，這完全取決于所指向的成本對象。
直接成本（direct cost），是指那些容易并且可以被準(zhǔn)確地追溯到某個成本對象的成本。容易是指其經(jīng)濟可行性，準(zhǔn)確是指其因果關(guān)系。直接追溯法（direct tracing），是可以找到和分配的、唯一和確定地與成本對象關(guān)聯(lián)的成本。通常以直接觀察的方法來找到這種關(guān)聯(lián)關(guān)系。
間接成本（indirect cost），是那些不容易并且不能被準(zhǔn)確地追溯到某個成本對象的成本。由于間接成本與成本對象之間沒有直接的因果關(guān)系，所以分配間接成本是基于方便性或其他假設(shè)的聯(lián)系來進行的。
動因追溯法（driver tracing），使用成本動因向成本對象分配成本。動因是計量成本對象的資源消耗的可觀察到的誘因。動因是引起資源消耗的因素，與成本對象的成本之間具有因果關(guān)系。
1.2.2 職能成本管理的成本歸集與分配
職能成本管理（functional—based cost management，F(xiàn)BCM）是傳統(tǒng)的成本管理方法。它以職能來歸集與分配成本，偏重于滿足對外會計報告的要求。職能成本核算使用直接追溯法分配直接材料和直接人工，使用動因追溯法和分攤法分配制造費用。職能成本核算的動因通常是產(chǎn)品動因，常見的動因包括：產(chǎn)量、直接人工工時、直接人工工資、機器小時、直接材料金額等。一旦選定某種動因作為分配標(biāo)準(zhǔn)，該標(biāo)準(zhǔn)就被應(yīng)用到該職能所發(fā)生的所有成本項目中。職能通常表現(xiàn)為某個部門、車間等組織單元，而不是作業(yè)單元。
1.2.3 作業(yè)成本管理的成本歸集與分配
作業(yè)成本管理（activity—h8ed cost management）是20世紀80年代后期首先在美國興起的一種成本管理方法，目前已被許多公司用于計劃、控制和決策等目的。
作業(yè)（activity）是一個組織在提供產(chǎn)品或服務(wù)過程中的工作程序或工作環(huán)節(jié)。作業(yè)過程必然消耗資源，即作業(yè)成本（activity cost）。企業(yè)的作業(yè)種類繁多，表現(xiàn)出不同的特性，有些作業(yè)使每一單位產(chǎn)品都受益，與產(chǎn)量成比例關(guān)系；有些作業(yè)與某種產(chǎn)品的整體或批數(shù)相關(guān)而與產(chǎn)品總產(chǎn)量無關(guān)。作業(yè)的具體例子包括生產(chǎn)設(shè)備的準(zhǔn)備、原料和產(chǎn)品的搬運、購買零配件、向顧客開票、“支付賬單、維修設(shè)備、設(shè)計產(chǎn)品和檢驗產(chǎn)品，等等。這些作業(yè)是用一個動詞和一個對象來表述的，也就是說每一個行動都有一個特定的對象。

按照作業(yè)會計的原理，產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，于是就有下述關(guān)系：每完成一項作業(yè)就消耗一定量的資源，同時又有一定價值量的產(chǎn)出轉(zhuǎn)移到下一個作業(yè)，直至最后一個步驟將產(chǎn)品提供給顧客。作業(yè)的轉(zhuǎn)移同時伴隨價值的轉(zhuǎn)移，最終產(chǎn)品是全部作業(yè)的集合，同時也表現(xiàn)為全部作業(yè)的價值集合。因此也可以說，作業(yè)鏈的形成過程，也是價值鏈（value chain）的形成過程。企業(yè)的生產(chǎn)過程被看作是為滿足顧客需要而運行的一系列材料消耗作業(yè)、工時消耗作業(yè)及制造費用作業(yè)的作業(yè)鏈。在作業(yè)成本會計中，成本動因（cost driver）是指引起成本發(fā)生的作業(yè)或因素，發(fā)生的成本按作業(yè)的消耗量進行分配。
作業(yè)成本計算的基本思路是：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗成本，生產(chǎn)費用應(yīng)根據(jù)其產(chǎn)生的原因（成本動因）匯集到作業(yè)，計算出作業(yè)成本，再按產(chǎn)品生產(chǎn)所消耗的作業(yè)，將作業(yè)成本計入產(chǎn)品成本。按這一思路，作業(yè)成本計算既可計算出產(chǎn)品成本以滿足損益計算的要求，又可計算出作業(yè)成本以滿足作業(yè)管理的要求。它比傳統(tǒng)成本計算方式下的成本分解標(biāo)準(zhǔn)更多、更具體，其計算的產(chǎn)品成本更為準(zhǔn)確，對決策更為有用。作業(yè)會計把成本看成是：“增值作業(yè)”（value一added activity）和“不增值作業(yè)”（non一value一added activity）的函數(shù)，并以“顧客價值”作為衡量增值與否的最高標(biāo)準(zhǔn)。作業(yè)會計關(guān)注那些導(dǎo)致成本增加和使成本復(fù)雜化的因素，揭示在產(chǎn)品之間分配間接成本的不合理、不均衡因素，從而更合理地分配間接成本。作業(yè)會計的作用就是利用具體而細致的作業(yè)信息，提高增值作業(yè)的效率，減少無效作業(yè)。在評價指標(biāo)上，作業(yè)會計除保留了職能會計中的財務(wù)指標(biāo)外，還引進了許多非財務(wù)指標(biāo)，諸如勞動生產(chǎn)率、產(chǎn)品質(zhì)量、市場占有率、管理能力、人力資源管理等。

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1.3 混合成本的分解方法
會計記錄一般只記載總成本及其關(guān)聯(lián)的混合成本（mixed cost）項目，只有經(jīng)過分解，才能依其行為方式劃分為固定成本或變動成本，應(yīng)用這些方法的前提是變動成本假設(shè)在某個作業(yè)成本和關(guān)聯(lián)動因之間具有線性關(guān)系。即：變動成本＝變化率X產(chǎn)出
1.3.1 高一低點法
從幾何學(xué)上可知，兩點決定一條直線，只要找到了一條直線上的兩個點，就能確定一個等式。這里，高點（high point）是最大產(chǎn)出量或作業(yè)水平，低點（low point）是最低產(chǎn)出量或作業(yè)水平。那么：
變化率＝成本變化/產(chǎn)出變化
或：＝（高成本一低成本）／（高產(chǎn)出一低產(chǎn)出）
固定成本＝高點總成本一變化率X高點產(chǎn)出
或：＝低點總成本一變化率X低點產(chǎn)出

1.3.2 散點圖法
首先，將數(shù)據(jù)點繪制在坐標(biāo)圖上；然后，找到一條與這些點擬合程度最高的直線。這種方法的不足之處是缺乏客觀標(biāo)準(zhǔn)來判斷這條直線的優(yōu)劣，不同的人會選擇不同的直線。它的好處是直觀，便手使用者洞悉成本習(xí)性的特征。

1.3.3 最小二乘法
該方法綜合了前述兩種方法的優(yōu)點：（1）選取所有的數(shù)據(jù)點，計算出一條直線，使每個點與這條直線的垂直距離的平方和最小，即偏離最小。（2）這種方法是客觀的，不同的使用者可以得出同樣的答案。具體的計算方法可以在常見的統(tǒng)計學(xué)教材中找到，在應(yīng)用中，可以借助Microsoft excel（R）、lotus 1一2一3（R）等軟件中的回歸程序來計算。
1.4 成本公式的可靠性
1.4.1 R 2確定性系數(shù)
確定性系數(shù)借助已知差異與總差異的比例表達了成本公式的可靠性。
R2＝已知差異/總差異＝∑（Y1）2/∑（Y2）2
R2介于0一1之間，越接近1，越可靠。其中：Y1＝回歸方程的估計值＝a+（b/X）
Y2＝Y(jié)值的均值
1.4.2 相關(guān)系數(shù)
相關(guān)系數(shù)是確定性系數(shù)的平方根。它介于﹣1到+1之間。當(dāng)它等于1時，表明兩者完全正相關(guān)。反之，則是完全負相關(guān)。若為0，則是不相關(guān)。
【典型試題】
1.當(dāng)使用完全成本法時，制造成本可以被描述為
a.直接期間成本。
b.間接期間成本。
c.直接生產(chǎn)成本。
d.間接生產(chǎn)成本。
『正確答案』d
解題思路：
a.不正確。在完全成本法下，期間成本是指無法分配到產(chǎn)品成本但應(yīng)計入期間費用的成本，包括銷售費用和管理費用。因此，制造成本既不是直接期間成本，也不是間接期間成本。
b.不正確。理由參見題解a。
c.不正確。制造成本是指除直接材料和直接人工之外的生產(chǎn)成本，屬于間接成本，不是直接成本。
d.正確。制造成本是間接生產(chǎn)成本，因其是生產(chǎn)所必需的，并且不能直接追溯到某個特定產(chǎn)品。
2.與傳統(tǒng)的完全成本法不同，作業(yè)成本法（ABC）
a.僅按照非財務(wù)變量將成本分配到各產(chǎn)品中。
b.基于各種作業(yè)將成本分配到各產(chǎn)品中。
c.按照某些產(chǎn)品生產(chǎn)規(guī)模的常用尺度將管理費用分配到各產(chǎn)品中。
d.僅分配各產(chǎn)品發(fā)生的直接成本。
『正確答案』b
解題思路：
a.不正確。作業(yè)成本法同時采用財務(wù)和非財務(wù)動因分配成本。
b.正確。作業(yè)成本計算的基本思路是：產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗成本，生產(chǎn)費用應(yīng)根據(jù)其產(chǎn)生的原因（成本動因）匯集到作業(yè)，計算出作業(yè)成本，再按產(chǎn)品生產(chǎn)所消耗的作業(yè)，將作業(yè)成本計入產(chǎn)品成本。本選項符合ABC的定義。c.不正確。這是傳統(tǒng)的完全成本法的分配標(biāo)準(zhǔn)。
d.不正確。ABC法主要用于分配間接成本。
3.非正常損耗是
a.在使用標(biāo)準(zhǔn)成本時不會發(fā)生的。
b.一般不受生產(chǎn)主管的控制。
c.不現(xiàn)實的生產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)果。
d.在高效運營情況下是不會發(fā)生的。
『正確答案』d
解題思路：
a.不正確。非正常損耗不是成本系統(tǒng)的功能，而是生產(chǎn)過程的功能。
b.不正確。非正常損耗可能是多種情況或環(huán)境造成的，一般是受一線主管控制的。
c.不正確。非正常損耗可能是多種情況或環(huán)境造成的，不一定與生產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)。
d.正確。非正常損耗在高效運營情況下是不會發(fā)生的。它不是生產(chǎn)過程的固有部分。

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（責(zé)任編輯：中大編輯）

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