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(二)資產(chǎn)組可收回金額和賬面價值的確定

1.有跡象表明一項資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計其可收回金額。企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進行估計的，應(yīng)當以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。

資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

2.資產(chǎn)組賬面價值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當與其可收回金額的確定方式相一致。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接歸屬于資產(chǎn)組與可以合理和一致地分攤至資產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值，通常不應(yīng)當包括已確認負債的賬面價值，但如不考慮該負債金額就無法確認資產(chǎn)組可收回金額的除外。

3.資產(chǎn)組在處置時如要求購買者承擔一項負債(如環(huán)境恢復(fù)負債等)、該負債金額已經(jīng)確認并計入相關(guān)資產(chǎn)賬面價值，而且企業(yè)只能取得包括上述資產(chǎn)和負債在內(nèi)的單一公允價值減去處置費用后的凈額的，為了比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，在確定資產(chǎn)組的賬面價值及其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值時，應(yīng)當將已確認的負債金額從中扣除。

【例6-15】丁公司屬于礦業(yè)生產(chǎn)企業(yè)。根據(jù)我國有關(guān)法律的規(guī)定，開采礦產(chǎn)的企業(yè)必須在完成開采后將該地區(qū)恢復(fù)原貌，恢復(fù)費用包括表土覆蓋層的復(fù)原，因為表土覆蓋層在礦山開發(fā)前必須搬走。表土覆蓋層一旦移走，企業(yè)就應(yīng)為其確認一筆預(yù)計負債，其有關(guān)費用計入礦山成本，并在礦山使用壽命內(nèi)計提折舊。假定丁公司為恢復(fù)費用確認的預(yù)計負債的賬面金額為1 000萬元。

20×5年12月31日，丁公司正在對礦山進行減值測試。礦山的資產(chǎn)組是整座礦山。丁公司收到愿以1 600萬元的價格購買該礦山的合同，這一價格已經(jīng)考慮了復(fù)原表土覆蓋層的成本。礦山預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為2 400萬元，不包括恢復(fù)費用;礦山的賬面價值為2 000萬元。假定不考慮礦山的處置費用。

『正確答案』

本例中，資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額為1 600萬元 ，其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值在考慮恢復(fù)費用后估計為1 400(2 400-1 000)萬元。資產(chǎn)組的賬面價值為1 000萬元，即礦山的賬面價值2 000萬元與恢復(fù)費用1 000萬元之間的差額。因此，丁公司該礦山的可收回金額1 600萬元大于其賬面價值1 000萬元，沒有發(fā)生減值。

(三)資產(chǎn)組減值的會計處理

1.資產(chǎn)組(包括資產(chǎn)組組合)的可收回金額如低于其賬面價值的，應(yīng)當按照差額確認相應(yīng)的減值損失。

其中，如果總部資產(chǎn)和商譽分攤至某資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的，該資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值應(yīng)當包括相關(guān)總部資產(chǎn)和商譽的分攤額

2.減值損失金額應(yīng)當按照下列順序進行分攤：

(1)抵減分攤至資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值;

(2)根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

3.以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當作為各單項資產(chǎn)(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：①該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、②該資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和③零。

因此而導(dǎo)致的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。

【例6-16】 乙公司于20×6年12月31日對某資產(chǎn)組進行減值測試，其賬面價值為2 900 000元;該資產(chǎn)組合包括固定資產(chǎn)A、B、C、D、E，賬面價值分別為590 000元、780 000元、950 000元、180 000元、400 000元。乙公司確定該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額2 300 000元，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為2 250 000元。因此，該資產(chǎn)組發(fā)生減值，確認的減值損失為600 000(2 900 000-2 300 000)元，同時根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)固定資產(chǎn)的賬面價值，按比例分攤減值損失至資產(chǎn)組內(nèi)的固定資產(chǎn)。分攤過程見表6-4

表6-4　資產(chǎn)組減值損失分攤表 單位：元

『正確答案』

根據(jù)表6-4的分攤結(jié)果，乙公司的會計處理如下：

借：資產(chǎn)減值損失 600 000

貸：固定資產(chǎn)減值準備——A 122 040

——B 161 400

——C 196 560

——D 37 260

——E 82 740

如果乙公司確定的固定資產(chǎn)C的公允價值減去處置費用后的凈額為822 000元，固定資產(chǎn)A、B、C、D、E均無法合理估計公允價值減去處置費用后的凈額及預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。則固定資產(chǎn)C分攤減值損失后的賬面價值不應(yīng)低于822 000元，依此計算，應(yīng)分攤減值損失128 000元。由于表6-4中按比例計算的固定資產(chǎn)C分攤減值損失后的賬面價值753 440元低于其公允價值減去處置費用后的凈額(822 000元)，因此，多分攤的減值損失68 560(822 000-753 440)元應(yīng)根據(jù)該資產(chǎn)組內(nèi)其他固定資產(chǎn)初次分攤減值損失后的賬面減值，按比例分攤至資產(chǎn)組內(nèi)的其他固定資產(chǎn)。分攤過程見表6-5。

表6-5　資產(chǎn)減值損失分攤表 單位：元

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（責(zé)任編輯：中大編輯）

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