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第六節(jié)　可供出售金融資產(chǎn)

一、可供出售金融資產(chǎn)概述

可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類(lèi)資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：(1)貸款和應(yīng)收款項(xiàng);(2)持有至到期投資;(3)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

相對(duì)于交易性金融資產(chǎn)而言，可供出售金融資產(chǎn)的持有意圖不明確。

二、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理，與以公允價(jià)值且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理有些類(lèi)似，但也有不同：

(1)可供出售金融資產(chǎn)的交易費(fèi)用應(yīng)當(dāng)計(jì)入初始入賬金額;

(2)可供出售金融資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量時(shí)公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益;

(3)可供出售外幣股權(quán)投資因資產(chǎn)負(fù)債表日匯率變動(dòng)形成的匯兌損益計(jì)入所有者權(quán)益。

相關(guān)賬務(wù)處理如下：

1.企業(yè)取得可供出售的金融資產(chǎn)

(1)股票投資

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 (公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和,倒擠差額)

應(yīng)收股利(已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

貸：銀行存款等

(2)債券投資

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 (面值)

應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)

可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整(倒擠差額，也可能在貸方)

貸：銀行存款等

2.資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息(專(zhuān)指?jìng)?lèi)投資的)

(1)分期付息一次還本

借：應(yīng)收利息(債券面值×票面利率)

貸：投資收益(攤余成本×實(shí)際利率)

可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整(倒擠差額，也可能在借方)

(2)到期時(shí)一次還本付息債券

借：可供出售金融資產(chǎn)—應(yīng)計(jì)利息(債券面值×票面利率)

貸：投資收益(攤余成本×實(shí)際利率)

可供出售金融資產(chǎn)—利息調(diào)整(倒擠差額，也可能在借方)

3.資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值變動(dòng)

(1)公允價(jià)值上升

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

貸：資本公積——其他資本公積

(2)公允價(jià)值下降

借：資本公積——其他資本公積

貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

4.資產(chǎn)負(fù)債表日減值(公允價(jià)值發(fā)生了明顯的變化)

借：資產(chǎn)減值損失(減記的金額)

貸：資本公積—其他資本公積(轉(zhuǎn)出原計(jì)入資本公積的累計(jì)損失金額)

可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)

【例題·分錄題】甲公司2007年6月10日購(gòu)入A公司股票，成本是100萬(wàn)元，購(gòu)入后作為一項(xiàng)可供出售的金融資產(chǎn)，到了2007年的12月31日，該部分股票公允價(jià)值是95萬(wàn)元。到了2008年12月31日，A公司的股票公允價(jià)值嚴(yán)重下跌，假定甲公司持有的A公司股票公允價(jià)值是60萬(wàn)元，且不考慮其他情況。

『正確答案』

甲公司賬務(wù)處理如下：

2007年12月31日

借：資本公積——其他資本公積 5

貸：可供出售金融資產(chǎn)-公允價(jià)值變動(dòng) 5

2008年12月31日

借：資產(chǎn)減值損失 40

貸：資本公積-其他資本公積 5

可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 35

5.減值損失轉(zhuǎn)回

(1)債券類(lèi)投資(債權(quán)工具)

借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)

貸：資產(chǎn)減值損失

(2)股票投資類(lèi)(權(quán)益工具)

借：可供出售金融資產(chǎn)—公允價(jià)值變動(dòng)

貸：資本公積——其他資本公積

在活躍市場(chǎng)沒(méi)有報(bào)價(jià)且其公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。

6.出售可供出售的金融資產(chǎn)

借：銀行存款等

貸：可供出售金融資產(chǎn)(成本，利息調(diào)整、公允價(jià)值變動(dòng)、應(yīng)計(jì)利息等)

資本公積—其他資本公積(轉(zhuǎn)出的公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額，也可能在借方)

投資收益(差額，也可能在借方)

【例題·單選題】資產(chǎn)負(fù)債表日，可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與其上一資產(chǎn)負(fù)債表日公允價(jià)值之間的差額，應(yīng)記入的會(huì)計(jì)科目是() (2008年)

A.投資收益 B.資本公積

C.財(cái)務(wù)費(fèi)用 D.公允價(jià)值變動(dòng)損益

『正確答案』B

『答案解析』資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)該按照可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值高于其賬面余額的差額，借記“可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)”，貸記“資本公積——其他資本公積”，或相反分錄。所以本題選擇B。

【例2-5】乙公司于20×6年7月1日從二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)入股票10 000股，每股市價(jià)15元，手續(xù)費(fèi)3 000元;初始確認(rèn)時(shí)，該股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

乙公司至20×6年12月31日仍持有該股票。該股票當(dāng)時(shí)的市價(jià)為16元。

20×7年2月1日，乙公司將該股票售出，售價(jià)為每股13元，另支付交易費(fèi)用1 300元。假定不考慮其他因素，乙公司的賬務(wù)處理如下：

(1)20×6年7月1日，購(gòu)入股票

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 153 000(10 000×15+3 000)

貸：銀行存款 　153 000

(2)20×6年12月31日，確認(rèn)股票價(jià)格變動(dòng)

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)7 000(10 000×16-153 000)

貸：資本公積——其他資本公積 7 000

(3)20×7年2月1日，出售股票

借：銀行存款 128 700(10 000×13-1 300)

資本公積——其他資本公積 　7 000

投資收益 　24 300

貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本 　153 000

——公允價(jià)值變動(dòng) 　7 000

接上題，假定該公司將這部分股票購(gòu)入后，劃分為交易性金融資產(chǎn)，其余條件不變，則乙公司的賬務(wù)處理為：

(1)20×6年7月1日，購(gòu)入股票

借：交易性金融資產(chǎn)——成本 150 000(10 000×15)

投資收益 　3 000

貸：銀行存款 　153 000

(2)20×6年12月31日，確認(rèn)股票價(jià)格變動(dòng)

借：交易性金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)10 000(10 000×16-150 000)

貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益 10 000

(3)20×7年2月1日，出售股票

借：銀行存款 　128 700(10 000×13-1 300)

投資收益 21 300

公允價(jià)值變動(dòng)損益 10 000

貸：交易性金融資產(chǎn)——成本 150 000

——公允價(jià)值變動(dòng) 10 000

【例2-6】20×7年1月1日，甲公司支付價(jià)款1 028.24元購(gòu)入某公司發(fā)行的3年期公司債券，該公司債券的票面總金額為1 000元，票面年利率為4%，實(shí)際利率為3%。利息每年末支付，本金到期支付。甲公司將該公司債券劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20×7年12月31日，該債券的市場(chǎng)價(jià)格為1 000.09元。假定不考慮交易費(fèi)用和其他因素的影響，甲公司的賬務(wù)處理如下：

『正確答案』

(1)20×7年1月1日，購(gòu)入債券

借：可供出售金融資產(chǎn)——成本 　1 000

——利息調(diào)整 　28.24

貸：銀行存款 1 028.24

(2)20×7年12月31日，收到債券利息、確認(rèn)公允價(jià)值變動(dòng)

實(shí)際利息=1 028.24×3%=30.85(元)

應(yīng)收利息=1 000×4%=40(元)

利息調(diào)整=40-30.85=9.15(元)

借：應(yīng)收利息 40

貸：投資收益 　30.85

可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整 9.15

借：銀行存款 40

貸：應(yīng)收利息 40

年末攤余成本=1 028.24-9.15=1 019.09(元)

年末市場(chǎng)價(jià)格為1 000.09元

公允價(jià)值變動(dòng)=1 019.09-1 000.09=19(元)

借：資本公積——其他資本公積 19

貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng) 19

【例2-7】20×7年5月6日，甲公司支付價(jià)款1 026 000元(含交易費(fèi)用1 000元和已宣告發(fā)放現(xiàn)金股利25 000元)，購(gòu)入乙公司發(fā)行的股票20萬(wàn)股，占乙公司有表決權(quán)股份的0.5%。甲

（責(zé)任編輯：中大編輯）

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