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資產(chǎn)評估師考試財務(wù)會計考點精講(72)

五、建造合同收入和費用的確認(rèn)和計量

(一)建造合同概述

1.建造合同，是指為建造一項或數(shù)項在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的資產(chǎn)而訂立的合同。其中, 所建造的資產(chǎn)主要包括房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物，以及船舶、飛機、大型機械設(shè)備等。

建造合同分為兩類：

(1)固定造價合同

固定造價合同，是指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同。

(2)成本加成合同

成本加成合同，是指以合同允許或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費用確定工程價款的建造合同。

2.建造合同收入的內(nèi)容

合同收入包括合同規(guī)定的初始收入以及因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入兩部分：

(1)合同規(guī)定的初始收入，即建筑承包商與客戶簽訂的合同中最初商定的合同總金額，它構(gòu)成合同收入的基本內(nèi)容。

(2)因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入。建筑承包商不能隨意確認(rèn)這些收入，只有在符合規(guī)定條件時才構(gòu)成合同收入。

合同變更，是指客戶為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整。合同變動款同時滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：①客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入;②該收入能夠可靠地計量。

索賠款，是指因客戶或第三方的原因造成的、向客戶或第三方收取的、用于補償不包括在合同造價中的成本的款項。索賠款同時滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：①根據(jù)談判情況，預(yù)計對方能夠同意這項索賠;②對方同意接受的金額能夠可靠地計量。

獎勵款，是指工程達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，客戶同意支付的額外款項。獎勵同時滿足下列條件的，才能構(gòu)成合同收入：①根據(jù)合同目前的完成情況，足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn);②獎勵金額能夠可靠地計量。

【例題·單選題】(2008年)下列各項中，屬于建造合同收入基本內(nèi)容的是( )。

A.合同規(guī)定的初始收入

B.承包商同意支付的獎勵款

C.合同變更追加的收入

D.承包商追加的材料款

『正確答案』A

『答案解析』建造承包商與客戶簽訂的合同中最初商定的合同總金額，即合同規(guī)定的初始收入，它構(gòu)成了合同收入的基本內(nèi)容。

【例題·單選題】(2010年)某企業(yè)簽訂了一份總金額為500萬元的固定造價合同。在施工過程中，由于合同變更，客戶同意追加工程款50萬元：由于材料供應(yīng)商的原因，延誤了材料的供應(yīng)，經(jīng)協(xié)商，材料供應(yīng)商同意賠償企業(yè)的損失l0萬元;由于工程質(zhì)量優(yōu)良，客戶同意支付2萬元的獎勵款。如果不考慮其他因素的影響，企業(yè)確認(rèn)的該項建造合同的收入總額為( )萬元。

A.500

B.550

C.560

D.562

『正確答案』D

『答案解析』建造合同收入=初始收入+合同變更、索賠、獎勵收入=500+50+2+10=562(萬元)

3.建造合同成本的內(nèi)容

建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。

(1)直接費用的組成。直接費用包括四項內(nèi)容：即耗用的材料費用、耗用的人工費用、耗用的機械使用費和其他直接費用。

(2)間接費用的組成。間接費用主要包括臨時設(shè)施攤銷費用和企業(yè)下屬的施工、生產(chǎn)單位組織和管理施工生產(chǎn)活動所發(fā)生的費用，如管理人員薪酬、勞動保護(hù)費、固定資產(chǎn)折舊費及修理費、物料消耗、取暖贊、水電費、辦公費、差旅費、財產(chǎn)保險費、工程保修費、排污費等。

直接費用在發(fā)生時直接計入合同成本;間接費用應(yīng)在期末按系統(tǒng)合理的方法分?jǐn)傆嬋牒贤杀尽?/p>

合同完工后處置殘余物資取得的收益等與合同有關(guān)的零星收益，應(yīng)當(dāng)沖減合同成本。

合同成本不包括應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益的管理費用、銷售費用和財務(wù)費用等期間費用，但是，為了訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費用，如差旅費、投標(biāo)費等，能夠單獨區(qū)分和可靠計量且合同很可能訂立的，應(yīng)當(dāng)予以歸集，待取得合同時計入合同成本;未滿足相關(guān)條件的，應(yīng)當(dāng)直接計入當(dāng)期損益。

【例題·多選題】(2007年)建造合同成本包括從合同簽訂開始至合同完成發(fā)生的、與能夠執(zhí)行合同有關(guān)的直接費用和間接費用。企業(yè)發(fā)生的下列費用中，應(yīng)包括在建造合同成本中的有( )。

A.耗用的人工費用

B.耗用的機械使費用

C.下屬施工單位的管理人員薪酬

D.工程保修費

E.企業(yè)管理人員薪酬

『正確答案』ABCD

『答案解析』企業(yè)管理人員薪酬應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為企業(yè)的管理費用，不計入建造合同成本中。

(二)合同收入和合同費用的確認(rèn)和計量

1.在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計

在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費用。完工百分比法是指根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)收入與費用的方法。

(一)固定造價合同的結(jié)果能夠可靠地估計的條件(了解)

固定造價合同的結(jié)果能夠可靠估計的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)為：(1)合同總收入能夠可靠地計量;(2)與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);(3)實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量;(4)合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。

(二)成本加成合同的結(jié)果能夠可靠地估計的條件(了解)

(1)與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);(2)實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量。

(三)完工進(jìn)度的確定

企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用下列方法：(1)根據(jù)累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定。(2)根據(jù)已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例確定。(3)根據(jù)實際測定的完工進(jìn)度確定

累計實際發(fā)生的合同成本是指形成工程完工進(jìn)度的工程實體和工作量所耗用的直接費用和間接費用。不包括下列內(nèi)容：(掌握)①與合同未來活動相關(guān)的合同成本，包括施工中尚未安裝、使用或耗用的材料費用。②在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項。

確定建造合同的完工進(jìn)度后，就可以根據(jù)完工百分比法確認(rèn)和計量當(dāng)期的合同收入和費用。當(dāng)期確認(rèn)的合同收入和費用可用下列公式計算：

當(dāng)期確認(rèn)的合同收入=合同總收入×完工進(jìn)度-以前會計期間累計已確認(rèn)的收入

當(dāng)期確認(rèn)的合同費用=合同預(yù)計總成本×完工進(jìn)度-以前會計期間累計已確認(rèn)的費用

當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利=當(dāng)期確認(rèn)的合同收入-當(dāng)期確認(rèn)的合同費用

【提示】上述公式中的完工進(jìn)度指累計完工進(jìn)度。

合同預(yù)計總成本超過合同總收入的，應(yīng)當(dāng)將預(yù)計損失確認(rèn)為當(dāng)期費用。合同完工時，將已提取的損失準(zhǔn)備沖減合同費用。

【補充】建造承包商正在建造的資產(chǎn)，類似于工業(yè)企業(yè)的在產(chǎn)品，性質(zhì)上屬于建造承包商的存貨，期末應(yīng)當(dāng)對其進(jìn)行減值測試。如果建造合同的預(yù)計總成本超過合同總收入，則形成合同預(yù)計損失，應(yīng)提取損失準(zhǔn)備，并計入當(dāng)期損益。合同完工時，將已提取的損失準(zhǔn)備沖減合同費用。

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