第一節(jié) 政府會計基本準則

一、政府會計概述

(一) 政府會計改革的背景和目標

2013年 11月，黨的十八屆三中全會通過的 《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》 作出了 “建立權責發(fā)生制的政府綜合財務報告制度” 的重要戰(zhàn)略部署。

2014年 12月，國務院批轉了財政部 《權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革方案》(國發(fā) 〔2014〕63號，以下稱 《改革方案》)，正式確立了我國權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革的指導思想、總體目標、基本原則、主要任務、具體內(nèi)容、配套措施、實施步驟和組織保障。

權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革是基于政府會計規(guī)則的重大改革，總體目標是通過構建統(tǒng)一、科學、規(guī)范的政府會計準則體系，建立健全政府財務報告編制辦法，適度分離政府財務會計與預算會計、政府財務報告與決算報告功能，全面、清晰反映政府財務信息和預算執(zhí)行信息，為開展政府信用評級、加強資產(chǎn)負債管理、改進政府績效監(jiān)督考核、防范財政風險等提供支持，促進政府財務管理水平提高和財政經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展。

(二) 政府會計改革的基本原則

一是立足中國國情，借鑒國際經(jīng)驗;二是堅持繼承發(fā)展，注重改革創(chuàng)新;三是堅持公開透明，便于社會監(jiān)督;四是做好總體規(guī)劃，穩(wěn)妥有序推進。

(三) 政府會計改革的任務

一是建立健全政府會計核算體系。推進財務會計與預算會計適度分離并相互銜接，在完善預算會計功能基礎上，增強政府財務會計功能，夯實政府財務報告核算基礎，為中長期財政發(fā)展、宏觀調(diào)控和政府信用評級服務。

二是建立健全政府財務報告體系。政府財務報告主要包括政府部門財務報告和政府綜合財務報告。政府部門編制部門財務報告，反映本部門的財務狀況和運行情況;財政部門編制政府綜合財務報告，反映政府整體的財務狀況、運行情況和財政中長期可持續(xù)性。

三是建立健全政府財務報告審計和公開機制。政府綜合財務報告和部門財務報告按規(guī)定接受審計。審計后的政府綜合財務報告與審計報告依法報本級人民代表大會常務委員會備案，并按規(guī)定向社會公開。

四是建立健全政府財務報告分析應用體系。以政府財務報告反映的信息為基礎，采用科學方法，系統(tǒng)分析政府的財務狀況、運行成本和財政中長期可持續(xù)發(fā)展水平。充分利用政府財務報告反映的信息，識別和管理財政風險，更好地加強政府預算、資產(chǎn)和績效管理，并將政府財務狀況作為評價政府受托責任履行情況的重要指標。

(四) 政府會計標準體系

政府會計標準體系由政府會計基本準則、具體準則及應用指南和政府會計制度等組成?；緶蕜t用于規(guī)范政府會計目標、政府會計主體、政府會計信息質(zhì)量要求、政府會計核算基礎，以及政府會計要素定義、確認和計量原則、列報要求等原則事項。

基本準則指導具體準則和制度的制定，并為政府會計實務問題提供處理原則。具體準則依據(jù)基本準則制定，用于規(guī)范政府發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務或事項的會計處理，詳細規(guī)定經(jīng)濟業(yè)務或事項引起的會計要素變動的確認、計量、記錄和報告。應用指南是對具體準則的實際應用作出的操作性規(guī)定。政府會計制度主要規(guī)定政府會計科目及賬務處理、報表體系及編制說明等，與政府會計具體準則及應用指南相互協(xié)調(diào)、相互補充。

《改革方案》 指出，政府會計科目設置要實現(xiàn)預算會計和財務會計雙重功能。預算會計科目應準確完整反映政府預算收入、預算支出和預算結余等預算執(zhí)行信息，財務會計科目應全面準確反映政府的資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用等財務信息。條件成熟時，推行政府成本會計，規(guī)定政府運行成本歸集和分攤方法等，反映政府向社會提供公共服務支出和機關運行成本等財務信息。

二、政府會計基本準則

2015年 10月，財政部印發(fā)了 《政府會計準則———基本準則》 (以下簡稱 《基本準則》)，自 2017年 1月 1日起施行。

(一) 政府會計主體

《基本準則》 適用于各級政府、各部門、各單位 (即 “政府會計主體”)。各級政府指各級政府財政部門，具體負責財政總 (預算) 會計的核算。各部門、各單位是指與本級政府財政部門直接或者間接發(fā)生預算撥款關系的國家機關、軍隊、政黨組織、社會團體、事業(yè)單位和其他單位。

軍隊、已納入企業(yè)財務管理體系的單位和執(zhí)行 《民間非營利組織會計制度》 的社會團體，不適用 《基本準則》。

(二) 政府會計核算體系及目標

《基本準則》 確立了 “雙功能”、“雙基礎”、“雙報告” 的政府會計核算體系。

1.“雙功能”。

政府會計由預算會計和財務會計構成。預算會計對政府會計主體預算執(zhí)行過程中發(fā)生的全部預算收入和全部預算支出進行會計核算，主要反映和監(jiān)督預算收支執(zhí)行情況。財務會計對政府會計主體發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務或者事項進行會計核算，主要反映和監(jiān)督政府會計主體財務狀況、運行情況和現(xiàn)金流量等。

2.“雙基礎”。

預算會計實行收付實現(xiàn)制，國務院另有規(guī)定的，從其規(guī)定;財務會計實行權責發(fā)生制。

3.“雙報告”。

政府會計主體應當編制決算報告和財務報告。政府決算報告的編制主要以收付實現(xiàn)制為基礎，以預算會計核算生成的數(shù)據(jù)為準。政府財務報告的編制主要以權責發(fā)生制為基礎，以財務會計核算生成的數(shù)據(jù)為準。

決算報告的目標是向決算報告使用者提供與政府預算執(zhí)行情況有關的信息，綜合反映政府會計主體預算收支的年度執(zhí)行結果，有助于決算報告使用者進行監(jiān)督和管理，并為編制后續(xù)年度預算提供參考和依據(jù)。政府決算報告使用者包括各級人民代表大會及其常務委員會、各級政府及其有關部門、政府會計主體自身、社會公眾和其他利益相關者。

財務報告的目標是向財務報告使用者提供與政府財務狀況、運行情況和現(xiàn)金流量等有關的信息，反映政府會計主體公共受托責任履行情況，有助于財務報告使用者作出決策或者進行監(jiān)督和管理。政府財務報告使用者包括各級人民代表大會常務委員會、債權人、各級政府及其有關部門、政府會計主體自身和其他利益相關者。

(三) 政府會計核算一般要求

政府會計核算應當遵循以下基本要求：

1.政府會計主體應當對其自身發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務或者事項進行會計核算。

2.政府會計核算應當以政府會計主體持續(xù)運行為前提。

3.政府會計核算應當劃分會計期間，分期結算賬目，按規(guī)定編制決算報告和財務報告。會計期間至少分為年度和月度。會計年度、月度等會計期間的起訖日期采用公歷日期。

4.政府會計核算應當以人民幣作為記賬本位幣。發(fā)生外幣業(yè)務時，應當將有關外幣金額折算為人民幣金額計量，同時登記外幣金額。

5.政府會計核算應當采用借貸記賬法記賬。

(四) 政府會計信息質(zhì)量要求

政府會計信息質(zhì)量要求包括可靠性、全面性、相關性、及時性、可比性、可理解性和實質(zhì)重于形式。

1.可靠性。政府會計主體應當以實際發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務或者事項為依據(jù)進行會計核算，如實反映各項會計要素的情況和結果，保證會計信息真實可靠。

2.全面性。政府會計主體應當將發(fā)生的各項經(jīng)濟業(yè)務或者事項統(tǒng)一納入會計核算，確保會計信息能夠全面反映政府會計主體預算執(zhí)行情況和財務狀況、運行情況、現(xiàn)金流量等。

3.相關性。政府會計主體提供的會計信息，應當與反映政府會計主體公共受托責任履行情況以及報告使用者決策或者監(jiān)督、管理的需要相關，有助于報告使用者對政府會計主體過去、現(xiàn)在或者未來的情況作出評價或者預測。

4.及時性。政府會計主體對已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務或者事項，應當及時進行會計核算，不得提前或者延后。

5.可比性。政府會計主體提供的會計信息應當具有可比性。同一政府會計主體不同時期發(fā)生的相同或者相似的經(jīng)濟業(yè)務或者事項，應當采用一致的會計政策，不得隨意變更。不同政府會計主體發(fā)生的相同或者相似的經(jīng)濟業(yè)務或者事項，應當采用一致的會計政策，確保政府會計信息口徑一致，相互可比。

6.可理解性。政府會計主體提供的會計信息應當清晰明了，便于報告使用者理解和使用。

7.實質(zhì)重于形式。政府會計主體應當按照經(jīng)濟業(yè)務或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計核算，不限于以經(jīng)濟業(yè)務或者事項的法律形式為依據(jù)。

(五) 政府財務會計要素

政府財務會計要素包括資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和費用。

1.資產(chǎn)。

(1) 資產(chǎn)的定義。

資產(chǎn)是指政府會計主體過去的經(jīng)濟業(yè)務或者事項形成的，由政府會計主體控制的，預期能夠產(chǎn)生服務潛力或者帶來經(jīng)濟利益流入的經(jīng)濟資源。

(2) 資產(chǎn)類別。

政府會計主體的資產(chǎn)按照流動性，分為流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)。

流動資產(chǎn)是指預計在 1年內(nèi) (含 1年) 耗用或者可以變現(xiàn)的資產(chǎn)，包括貨幣資金、短期投資、應收及預付款項、存貨等。

非流動資產(chǎn)是指流動資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)、長期投資、公共基礎設施、政府儲備資產(chǎn)、文物文化資產(chǎn)、保障性住房和自然資源資產(chǎn)等。

(3) 資產(chǎn)的確認條件。

符合政府資產(chǎn)定義的經(jīng)濟資源，在同時滿足以下條件時，確認為資產(chǎn)：一是與該經(jīng)濟資源相關的服務潛力很可能實現(xiàn)或者經(jīng)濟利益很可能流入政府會計主體;二是該經(jīng)濟資源的成本或者價值能夠可靠地計量。

(4) 資產(chǎn)的計量屬性。

政府資產(chǎn)的計量屬性主要包括歷史成本、重置成本、現(xiàn)值、公允價值和名義金額。

政府會計主體在對資產(chǎn)進行計量時，一般應當采用歷史成本。采用重置成本、現(xiàn)值、公允價值計量的，應當保證所確定的資產(chǎn)金額能夠持續(xù)、可靠計量。

2.負債。

(1) 負債的定義。

負債是指政府會計主體過去的經(jīng)濟業(yè)務或者事項形成的，預期會導致經(jīng)濟資源流出政府會計主體的現(xiàn)時義務。

(2) 負債的分類。

政府會計主體的負債按照流動性，分為流動負債和非流動負債。

流動負債是指預計在 1年內(nèi) (含 1年) 償還的負債，包括應付及預收款項、應付職工薪酬、應繳款項等。

非流動負債是指流動負債以外的負債，包括長期應付款、應付政府債券和政府依法擔保形成的債務等。

(3) 負債的確認條件。

符合政府負債定義的義務，在同時滿足以下條件時，確認為負債：一是履行該義務很可能導致含有服務潛力或者經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源流出政府會計主體;二是該義務的金額能夠可靠地計量。

(4) 負債的計量屬性。

政府負債的計量屬性主要包括歷史成本、現(xiàn)值和公允價值。

政府會計主體在對負債進行計量時，一般應當采用歷史成本。采用現(xiàn)值、公允價值計量的，應當保證所確定的負債金額能夠持續(xù)、可靠計量。

3.凈資產(chǎn)。

凈資產(chǎn)是指政府會計主體資產(chǎn)扣除負債后的凈額，其金額取決于資產(chǎn)和負債的計量。

4.收入。

(1) 收入的定義。

收入是指報告期內(nèi)導致政府會計主體凈資產(chǎn)增加的、含有服務潛力或者經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源的流入。

(2) 收入的確認條件。

收入的確認應當同時滿足以下條件：一是與收入相關的含有服務潛力或者經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源很可能流入政府會計主體;二是含有服務潛力或者經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源流入會導致政府會計主體資產(chǎn)增加或者負債減少;三是流入金額能夠可靠地計量。

5.費用。

(1) 費用的定義。

費用是指報告期內(nèi)導致政府會計主體凈資產(chǎn)減少的、含有服務潛力或者經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源的流出。

(2) 費用的確認條件。

費用的確認應當同時滿足以下條件：一是與費用相關的含有服務潛力或者經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源很可能流出政府會計主體;二是含有服務潛力或者經(jīng)濟利益的經(jīng)濟資源流出會導致政府會計主體資產(chǎn)減少或者負債增加;三是流出金額能夠可靠地計量。

(六) 政府預算會計要素

政府預算會計要素包括預算收入、預算支出與預算結余。

1.預算收入是指政府會計主體在預算年度內(nèi)依法取得的并納入預算管理的現(xiàn)金流入。預算收入一般在實際收到時予以確認，以實際收到的金額計量。

2.預算支出是指政府會計主體在預算年度內(nèi)依法發(fā)生并納入預算管理的現(xiàn)金流出。預算支出一般在實際支付時予以確認，以實際支付的金額計量。

3.預算結余是指政府會計主體預算年度內(nèi)預算收入扣除預算支出后的資金余額，以及歷年滾存的資金余額。預算結余包括結余資金和結轉資金。

(七) 政府財務報告

1.政府財務報告的構成和內(nèi)容。

政府財務報告是反映政府會計主體某一特定日期的財務狀況和某一會計期間的運行情況和現(xiàn)金流量等信息的文件。

政府財務報告應當包括財務報表和其他應當在財務報告中披露的相關信息和資料。

財務報表是對政府會計主體財務狀況、運行情況和現(xiàn)金流量等信息的結構性表述。

財務報表包括會計報表和附注。

會計報表至少應當包括資產(chǎn)負債表、收入費用表和現(xiàn)金流量表。資產(chǎn)負債表是反映政府會計主體在某一特定日期的財務狀況的報表。收入費用表是反映政府會計主體在一定會計期間運行情況的報表?，F(xiàn)金流量表是反映政府會計主體在一定會計期間現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物流入和流出情況的報表。

附注是對在資產(chǎn)負債表、收入費用表、現(xiàn)金流量表等報表中列示項目所作的進一步說明，以及對未能在這些報表中列示項目的說明。

2.政府財務報告編報。

政府財務報告主要包括政府部門財務報告和政府綜合財務報告。政府部門編制部門財務報告，反映本部門的財務狀況和運行情況;財政部門編制政府綜合財務報告，反映政府整體的財務狀況、運行情況和財政中長期可持續(xù)性。

(八) 政府決算報告

政府決算報告是綜合反映政府會計主體年度預算收支執(zhí)行結果的文件。政府決算報告應當包括決算報表和其他應當在決算報告中反映的相關信息和資料。

符合預算收入、預算支出和預算結余定義及其確認條件的項目應當列入政府決算報表。

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