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二、資產(chǎn)評(píng)估在企業(yè)資產(chǎn)減值測(cè)試中的應(yīng)用

(一)資產(chǎn)減值測(cè)試及其所涉及的價(jià)值類(lèi)型

資產(chǎn)減值測(cè)試	如果資產(chǎn)不能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益或者帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益低于其賬面價(jià)值，那么該資產(chǎn)就不能再以原賬面值予以確認(rèn)，否則，無(wú)法反映資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，其結(jié)果會(huì)導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)的虛增和利潤(rùn)虛增。 《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則---資產(chǎn)減值》規(guī)定，當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值。
資產(chǎn)減值測(cè)試中的價(jià)值類(lèi)型（掌握）	資產(chǎn)減值測(cè)試準(zhǔn)則第六條規(guī)定，在資產(chǎn)存在減值跡象時(shí)，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可回收金額?？苫厥战痤~應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。 資產(chǎn)減值測(cè)試有兩種價(jià)值類(lèi)型：一是公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，二是資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額：自愿買(mǎi)方和自愿賣(mài)方在各理性行事且受任何強(qiáng)迫壓制的情況下，評(píng)估對(duì)象在基準(zhǔn)日進(jìn)行正常公平交易的價(jià)值并扣減相應(yīng)的處置費(fèi)用后得到的凈額。 資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值：將評(píng)估對(duì)象作為企業(yè)組成部分或者要素資產(chǎn)按其正在使用方式和程度及其所屬企業(yè)的貢獻(xiàn)的價(jià)值估計(jì)數(shù)額。 以上兩種價(jià)值類(lèi)型其中任何一項(xiàng)已超過(guò)所對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，并通過(guò)減值測(cè)試的前提下，可以不必計(jì)算另一項(xiàng)數(shù)值。
例題：資產(chǎn)減值測(cè)試時(shí)，可回收金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)（   ）的兩者之間較高者確定 A、重置成本凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值     B、公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值     C、公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額和資產(chǎn)重置成本凈額    D、公允價(jià)值與重置成本       答案：B

(二)資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估中的評(píng)估對(duì)象

減值測(cè)試對(duì)象資產(chǎn)減值測(cè)試對(duì)象為單項(xiàng)資產(chǎn)、資產(chǎn)組(難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可回收金額進(jìn)行估計(jì)的情況下)和資產(chǎn)組組合。判斷是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生現(xiàn)金流，至少應(yīng)當(dāng)從以下兩個(gè)方面來(lái)考慮：

(1)經(jīng)營(yíng)層面的獨(dú)立性

比如：鐵礦公司的私有鐵路，無(wú)法獨(dú)立產(chǎn)生現(xiàn)金流，應(yīng)并入鐵礦公司資產(chǎn)組組合一并進(jìn)行減值測(cè)試。

(2)是否存在合同的約束性限制

比如：一個(gè)公交運(yùn)營(yíng)公司同時(shí)運(yùn)營(yíng)五條線(xiàn)路，其中一條出現(xiàn)虧損，但根據(jù)合同，必須同時(shí)經(jīng)營(yíng)五條線(xiàn)路，無(wú)法單獨(dú)關(guān)閉虧損線(xiàn)路，該線(xiàn)路應(yīng)該與其他四條線(xiàn)路作為一個(gè)資產(chǎn)組合進(jìn)行減值測(cè)試。

資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估對(duì)象的界定資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估對(duì)象應(yīng)當(dāng)與資產(chǎn)、資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合賬面價(jià)值的成分保持一致。對(duì)于資產(chǎn)組或組合而言，其賬面價(jià)值應(yīng)當(dāng)包括可直接歸屬于該資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合以及可以合理和一致地分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組合資產(chǎn)或資產(chǎn)組組合的商譽(yù)和總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

除非不考慮該負(fù)債的金額就無(wú)法確定資產(chǎn)組的可收回金額，一般減值的評(píng)估對(duì)象一般不包括負(fù)債。

資產(chǎn)組合中營(yíng)運(yùn)資金和總部資產(chǎn)的處理

營(yíng)運(yùn)資金的處理營(yíng)運(yùn)資金的主要組成為存貨、應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款等，在實(shí)務(wù)操作中，為了更加合理地模擬資產(chǎn)組組合的真實(shí)構(gòu)成，有時(shí)也將其加入資產(chǎn)組組合。

(1)如果資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中不包括營(yíng)運(yùn)資本，則評(píng)估對(duì)象也不包含營(yíng)運(yùn)資本。

(2)如果資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中包括營(yíng)運(yùn)資本，則評(píng)估對(duì)象也包含營(yíng)運(yùn)資本。

總部資產(chǎn)的處理總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團(tuán)或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)難于歸屬于某一資產(chǎn)組。所以總部資產(chǎn)難以單獨(dú)進(jìn)行減值測(cè)試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行。

對(duì)于總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊聊迟Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)將總部資產(chǎn)的賬面分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組。

對(duì)于總部資產(chǎn)難以分?jǐn)傊寥魏钨Y產(chǎn)組的部分，應(yīng)當(dāng)按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊寥舾蓚€(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合。

商譽(yù)企業(yè)合并所形成的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值測(cè)試

一般來(lái)說(shuō)，商譽(yù)由以下幾類(lèi)因素構(gòu)成

(1)企業(yè)現(xiàn)有的管理團(tuán)隊(duì)和員工團(tuán)隊(duì)

(2)并購(gòu)后的協(xié)同效益

(3)收購(gòu)方對(duì)收購(gòu)價(jià)判斷失誤，導(dǎo)致對(duì)價(jià)過(guò)高

(4)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力

例題：資產(chǎn)減值測(cè)試評(píng)估對(duì)象通常是( )

A、資產(chǎn)

B、資產(chǎn)組

C、資產(chǎn)組組合

D、企業(yè)整體

答案：ABC

(三)資產(chǎn)減值測(cè)試的評(píng)估方法和評(píng)估參數(shù)

資產(chǎn)減值測(cè)試的評(píng)估方法從基本的評(píng)估思路來(lái)說(shuō)，成本法不適用減值測(cè)試目的的評(píng)估。

(1)成本法的出發(fā)點(diǎn)是重置價(jià)值,而準(zhǔn)則要求的未來(lái)現(xiàn)金流或公允價(jià)值減處置費(fèi)用都是從給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的角度來(lái)衡量公允價(jià)值.

(2)成本法成立前提受限于資產(chǎn)的評(píng)估可以通過(guò)資產(chǎn)的未來(lái)運(yùn)營(yíng)得以全額回收。即使采用成本法計(jì)算公允價(jià)值減去處置費(fèi)用，也必須同時(shí)采用收益法測(cè)算其未來(lái)的運(yùn)營(yíng)收益。

(3)減值測(cè)試的資產(chǎn)組都是為了切合企業(yè)實(shí)際生產(chǎn)需要所配置的，資產(chǎn)組的個(gè)體性決定了無(wú)法以成本法來(lái)將其作為一個(gè)整體加以評(píng)估。

以下依照不同的價(jià)值類(lèi)型來(lái)闡述評(píng)估方法的選擇和應(yīng)用：

(1)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用的凈額

公允價(jià)值的估計(jì)首先考慮采用市場(chǎng)法;如果不存在相關(guān)活躍市場(chǎng)或缺乏相關(guān)市場(chǎng)信息，使用收益法評(píng)估。

處置費(fèi)用的估計(jì)包括與資產(chǎn)處置有關(guān)的法律費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)、搬運(yùn)費(fèi)以及為使資產(chǎn)達(dá)到可銷(xiāo)售狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。

(2)資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

通常采用收益法，將預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流、選擇恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后的金額作為評(píng)估值。確定剩余經(jīng)濟(jì)年限不考慮主要資產(chǎn)項(xiàng)目的改良或重組，預(yù)測(cè)期末的變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)納入資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量。

資產(chǎn)減值測(cè)試的評(píng)估參數(shù)(1)現(xiàn)金流預(yù)測(cè)基本要求

預(yù)測(cè)現(xiàn)金流應(yīng)以評(píng)估對(duì)象的當(dāng)前狀況為基礎(chǔ)，不應(yīng)當(dāng)包括與將來(lái)可能發(fā)生的、尚未做出承諾的重組事項(xiàng)或者與資產(chǎn)改良有關(guān)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量。

實(shí)務(wù)中，由于未來(lái)現(xiàn)金流量具有很大的不確定性，必要時(shí)可以考慮情景分析(如考慮悲觀、一般、樂(lè)觀三種情況)，以期最大程度對(duì)管理層準(zhǔn)備的現(xiàn)金流預(yù)測(cè)加以校驗(yàn)。

(2)現(xiàn)金流預(yù)測(cè)期

預(yù)測(cè)期需涵蓋只考慮資產(chǎn)在簡(jiǎn)單維護(hù)下的剩余經(jīng)濟(jì)年限，根據(jù)減值測(cè)試準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，減值測(cè)試涉及的現(xiàn)金流預(yù)測(cè)期一般只涵蓋5年;如超過(guò)5年，應(yīng)取得管理層提供的證明更長(zhǎng)期間合理性的證據(jù)。

(3)資本性支出預(yù)測(cè)

預(yù)測(cè)的資本性支出包括維護(hù)資產(chǎn)正常運(yùn)轉(zhuǎn)或正常產(chǎn)出水平而必要的支出，維護(hù)性資本支出，完成在建工程和開(kāi)發(fā)過(guò)程中的無(wú)形資產(chǎn)等的必要支出。預(yù)測(cè)的資本支出中不應(yīng)當(dāng)包括與資產(chǎn)改良或企業(yè)擴(kuò)張相關(guān)的資本性支出。

(4)資產(chǎn)組中主要資產(chǎn)項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)使用年限最后一年的凈現(xiàn)金流量按預(yù)期公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈值。

(5)企業(yè)所得稅的影響：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求估算預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值應(yīng)該基于稅前基礎(chǔ)進(jìn)行，實(shí)務(wù)中也可以考慮采用稅后基礎(chǔ)進(jìn)行測(cè)算，但折現(xiàn)率也要是稅后的。

(6)折現(xiàn)率

折現(xiàn)率要與預(yù)計(jì)的未來(lái)現(xiàn)金流匹配，如是否同為稅前或稅后基礎(chǔ)，是否同時(shí)考慮了通貨膨脹因素，又如是否根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求計(jì)算相應(yīng)的稅前折現(xiàn)率。

預(yù)測(cè)現(xiàn)金流時(shí)沒(méi)有考慮的風(fēng)險(xiǎn)，估計(jì)折現(xiàn)率時(shí)需要考慮這些因素，如規(guī)模風(fēng)險(xiǎn)、缺乏流動(dòng)性折扣等。

例題：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的資產(chǎn)減值測(cè)試不適用( )

A、市場(chǎng)售價(jià)類(lèi)比法

B、收益折現(xiàn)法

C、成本法

D、收益資本化法

答案：C

例題：根據(jù)《以財(cái)務(wù)報(bào)告為目的的評(píng)估指南(試行)》第二十八條的規(guī)定，公允價(jià)值的可靠性受制于數(shù)據(jù)獲取來(lái)源，其估計(jì)首先采用( )

A、成本價(jià)

B、直接資本化法

C、市場(chǎng)法

D、現(xiàn)金流折現(xiàn)法

答案：C

2011年注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師報(bào)考指南     2011年注冊(cè)資產(chǎn)評(píng)估師模擬試題

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