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非貨幣性資產(chǎn)交換

知識點精講

7.1 非貨幣性資產(chǎn)交換的認定

1.貨幣性資產(chǎn)的概念

所謂貨幣性資產(chǎn)，是指貨幣資金及將來對應(yīng)一筆固定的或可確定的貨幣資金量的資產(chǎn)，包括：貨幣資金、應(yīng)收帳款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款以及準備持有至到期的債券投資等。

2.非貨幣性資產(chǎn)的概念

所謂非貨幣性資產(chǎn)，是指在將來不對應(yīng)一筆固定的貨幣資金量的資產(chǎn)。如：固定資產(chǎn)、存貨、無形資產(chǎn)、以及不準備持有至到期的債券投資、股權(quán)投資等。

3.非貨幣性資產(chǎn)交換的概念

所謂非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進行的交換。這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣資產(chǎn)，簡稱以物易物。

4.有補價的非貨幣性資產(chǎn)交換的界定

當(dāng)補價占整個交易額的比重小于25%時，該交易仍被定性為非貨幣性交易。否則，應(yīng)被定性為貨幣性資產(chǎn)交換。具體計算公式如下：

收補價方的判斷標準：

補價額÷收到補價方的換出資產(chǎn)的公允價<25%

支付補價方的判斷標準：

補價額÷(支付補價方的換出資產(chǎn)的公允價+支付的補價)<25%

【要點提示】如何界定非貨幣性資產(chǎn)交換是本節(jié)的重點。

7.2 公允價值計量模式下非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理

7.2.1 公允價值計量模式的適用條件

1.該項交換具有商業(yè)實質(zhì)

滿足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實質(zhì)：

(1)換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險、時間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。

這種情形主要包括以下幾種情形：

①未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、金額相同，時間不同。

②未來現(xiàn)金流量的時間、金額相同，風(fēng)險不同。

③未來現(xiàn)金流量的風(fēng)險、時間相同，金額不同。

(2)換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價值相比是重大的。

在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實質(zhì)時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實質(zhì)。

2.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。

符合下列情形之一的，表明換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量：

①換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場。

②換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場、但同類或類似資產(chǎn)存在活躍市場。

③換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類或類似資產(chǎn)的可比市場交易，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價值。該公允價值估計數(shù)的變動區(qū)間很小，或者在公允價值估計數(shù)變動區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價值估計數(shù)的概率能夠合理確定的，視為公允價值能夠可靠計量。

【要點提示】公允價值計量模式的適用條件是掌握的關(guān)鍵。

7.2.2 公允價值計量模式的會計處理原則

1.換入資產(chǎn)的入賬成本=換出資產(chǎn)公允價值+換出存貨或換出生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備匹配的銷項稅+支付的補價(或-收到的補價)-換入存貨或生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備對應(yīng)的進項稅;

2.交易損益=換出資產(chǎn)的公允價值-換出資產(chǎn)的賬面價值-相關(guān)稅費(價內(nèi)稅，如消費稅。);

3.如果是多項資產(chǎn)的非貨幣性交易，則據(jù)上述原理推算出換入資產(chǎn)總的待分配價值后，按各項資產(chǎn)的公允價值占全部換入資產(chǎn)公允價值的比例來分配其入賬成本。

【要點提示】公允價值計量模式的會計處理原則必須熟記，換入資產(chǎn)入賬成本的計算及交易損益的計算是客觀題的典型選材。

7.2.3 公允價值計量模式下的一般會計分錄

1.如果換出的是無形資產(chǎn)

借：換入的非貨幣性資產(chǎn)[=換出無形資產(chǎn)的公允價值+支付的補價(或-收到的補價)(-換入存貨或固定資產(chǎn)對應(yīng)的進項稅)]

銀行存款(收到的補價)

累計攤銷

無形資產(chǎn)減值準備

貸：無形資產(chǎn)(賬面余額)

銀行存款(支付的補價)

應(yīng)交稅費――應(yīng)交營業(yè)稅

營業(yè)外收入(=換出無形資產(chǎn)的公允價值-換出無形資產(chǎn)的賬面價值-相關(guān)稅費)(如果出現(xiàn)虧損則借記“營業(yè)外支出”)

2.如果換出的是固定資產(chǎn)

①借：固定資產(chǎn)清理(賬面價值)

累計折舊

固定資產(chǎn)減值準備

貸：固定資產(chǎn)

②借：固定資產(chǎn)清理

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

③借：固定資產(chǎn)清理

貸：銀行存款(清理費)

④借：換入的非貨幣性資產(chǎn)[=換出固定資產(chǎn)公允價值+換出生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備的銷項稅+支付的補價(或-收到的補價)(-換入存貨或生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備對應(yīng)的進項稅)]

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)

銀行存款(收到的補價)

貸：固定資產(chǎn)清理(換出固定資產(chǎn)的公允價值)

應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅(銷項稅額)(生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備處置時應(yīng)匹配的銷項稅)

銀行存款(支付的補價)

⑤借：固定資產(chǎn)清理

貸：營業(yè)外收入(換出固定資產(chǎn)的公允價值-換出固定資產(chǎn)的賬面價值-相關(guān)稅費)

或：

借：營業(yè)外支出(換出固定資產(chǎn)的公允價值-換出固定資產(chǎn)的賬面價值-相關(guān)稅費)

貸：固定資產(chǎn)清理

3.如果換出的是存貨

①借：換入的非貨幣性資產(chǎn)[=換出存貨的公允價值+銷項稅額+支付的補價(或-收到的補價)-換入存貨或固定資產(chǎn)對應(yīng)的進項稅]

銀行存款(收到的補價)

貸：主營業(yè)務(wù)收入(或其他業(yè)務(wù)收入)

應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

銀行存款(支付的補價)

②借：主營業(yè)務(wù)成本(或其他業(yè)務(wù)成本)

存貨跌價準備

貸：庫存商品

③借：營業(yè)稅金及附加

貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交消費稅

7.3 賬面價值計量模式下非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理

7.3.1 賬面價值計量模式的適用條件

未同時滿足公允價值計量模式的兩個必備條件時，應(yīng)當(dāng)采用賬面價值計量模式。

7.3.2 賬面價值計量模式的會計處理原則

1.換入資產(chǎn)的入賬成本=換出資產(chǎn)賬面價值+換出資產(chǎn)匹配的銷項稅額+支付的補價(或-收到的補價)(-換入存貨或特定固定資產(chǎn)對應(yīng)的進項稅);

2.不確認換出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額損益，但要確認換出資產(chǎn)價內(nèi)稅對應(yīng)的損益;

3.如果是多項資產(chǎn)的非貨幣性交易，則據(jù)上述原理推算出換入資產(chǎn)總的待分配價值后，按各項資產(chǎn)的賬面價值占全部換入資產(chǎn)賬面價值的比例來分配其入賬成本。

【要點提示】賬面價值計量模式的會計處理原則必須熟記，換入資產(chǎn)入賬成本的計算是單選題的典型選材。

7.3.3 賬面價值計量模式下的一般會計分錄

1.如果換出的是非固定資產(chǎn)

借：換入的非貨幣性資產(chǎn)[換出資產(chǎn)賬面價值+換出存貨匹配的銷項稅額+支付的補價(或-收到的補價)(-換入存貨或生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備對應(yīng)的進項稅)]

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)

銀行存款(收到的補價)

××資產(chǎn)減值準備

貸：換出的非貨幣性資產(chǎn)(賬面余額)

銀行存款(支付的補價)

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)

如果換出存貨有消費稅

借：營業(yè)稅金及附加

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交消費稅

如果換出無形資產(chǎn)有營業(yè)稅

借：營業(yè)外支出

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

2.如果換出的是固定資產(chǎn)

①借：固定資產(chǎn)清理(賬面價值)

累計折舊

固定資產(chǎn)減值準備

貸：固定資產(chǎn)

②借：營業(yè)外支出

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅

③借：固定資產(chǎn)清理

貸：銀行存款(清理費)

④借：換入的非貨幣性資產(chǎn)(倒擠)

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額)

銀行存款(收到的補價)

貸：固定資產(chǎn)清理(固定資產(chǎn)清理成本)

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)(生產(chǎn)用動產(chǎn)設(shè)備處置時應(yīng)匹配的銷項稅)

銀行存款(支付的補價)

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（責(zé)任編輯：xll）

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