四、合同結果能夠可靠估計時的處理

在確認和計量建造合同收入及費用時，首先應當判斷建造合同的結果在資產(chǎn)負債表日能否可靠地估計。

在資產(chǎn)負債表日，建造合同的結果能夠可靠地估計的，應當根據(jù)完工百分比法確認合同收入和合同費用。完工百分比法，是指根據(jù)合同完工進度確認收入與費用的方法。采用完工百分比法確認合同收入和合同費用，能夠為報表使用者提供有關合同進度及本期業(yè)績的有用信息。

建造合同的結果能夠可靠估計是企業(yè)采用完工百分比法確認合同收入和合同費用的前提條件。企業(yè)應當區(qū)分固定造價合同和成本加成合同，分別判斷建造合同結果是否能夠可靠地估計。

(一) 固定造價合同的結果能夠可靠地估計的條件

固定造價合同的結果能夠可靠估計，是指同時滿足下列條件：

1. 合同收入能夠可靠地計量。合同總收入一般根據(jù)建造承包商與客戶簽訂的合同中的合同總金額來確定，如果在合同中明確規(guī)定了合同總金額，且訂立的合同是合法有效的，則合同總收入能夠可靠地計量;反之，合同總收入不能可靠地計量。

2. 與合同相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。企業(yè)能夠收到合同價款，表明與合同相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)。合同價款能否收回，取決于客戶與建造承包商雙方是否都能正常履行合同。如果客戶與建造承包商有一方不能正常履行合同，則表明建造承包商可能無法收回工程價款，不滿足經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)的條件。

3. 實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量。實際發(fā)生的合同成本能否清楚地區(qū)分和可靠地計量，關鍵在于建造承包商能否做好建造合同成本核算的各項基礎工作和準確計算合同成本。如果建造承包商能夠做好建造合同成本核算的各項基礎工作，準確核算實際發(fā)生的合同成本，劃清當期成本與下期成本的界限、不同成本核算對象之間成本的界限、未完合同成本與已完合同成本的界限，則說明實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量;反之，則說明實際發(fā)生的合同成本不能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量。

4. 合同完工進度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。合同完工進度能夠可靠地確定，要求建造承包商已經(jīng)和正在為完成合同而進行工程施工，并已完成了一定的工程量，達到了一定的工程完工進度，對將要完成的工程量也能夠作出科學、可靠的測定。如果建造承包商尚未動工或剛剛開工，尚未形成一定的工程量，對將要完成的工程量不能夠作出科學、可靠的測定，則表明合同完工進度不能可靠地確定。

為完成合同尚需發(fā)生的成本能否可靠地確定，關鍵在于建造承包商是否已經(jīng)建立了完善的內(nèi)部成本核算制度和有效的內(nèi)部財務預算及報告制度;能否對為完成合同尚需發(fā)生的合同成本作出科學、可靠的估計。如果建造承包商已經(jīng)建立了完善的內(nèi)部成本核算制度和有效的內(nèi)部財務預算及報告制度，并對為完成合同尚需發(fā)生的合同成本能夠作出科學、可靠的估計，則表明建造承包商能夠可靠地確定為完成合同尚需發(fā)生的成本;反之，則表明建造承包商不能可靠地確定為完成合同尚需發(fā)生的成本。

(二) 成本加成合同的結果能夠可靠地估計的條件

成本加成合同的結果能夠可靠估計，是指同時滿足下列條件：(1) 與合同相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);(2) 實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量。

對成本加成合同而言，合同成本的組成內(nèi)容一般已在合同中進行了相應規(guī)定，合同成本是確定其合同造價的基礎，也是確定其完工進度的重要依據(jù)，因此要求其實際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計量。

(三) 完工進度的確定

企業(yè)確定合同完工進度可以選用下列方法：

1. 累計實際發(fā)生的合同成本占合同預計總成本的比例，這是確定合同完工進度比較常用的方法。用計算公式表示如下：

合同完工進度 = 累計實際發(fā)生的合同成本÷合同預計總成本×100%

累計實際發(fā)生的合同成本是指形成工程完工進度的工程實體和工作量所耗用的直接費用和間接費用，不包括下列內(nèi)容：

(1) 與合同未來活動相關的合同成本，包括施工中尚未安裝、使用或耗用的材料費用。材料從倉庫運抵施工現(xiàn)場，如果尚未安裝、使用或耗用，則沒有形成工程實體。因此，為保證確定完工進度的可靠性，不應將這部分成本計入累計實際發(fā)生的合同成本中來確定完工進度。

(2) 在分包工程的工作量完成之前預付給分包單位的款項。對總承包商來說，分包工程是其承建的總體工程的一部分，分包工程的工作量也是其總體工程的工作量。總承包商在確定總體工程的完工進度時，應考慮分包工程的完工進度。在分包工程的工作量完成之前預付給分包單位的款項雖然是總承包商的一項資金支出，但是該項支出并沒有形成相應的工作量，因此不應將這部分支出計入累計實際發(fā)生的合同成本中來確定完工進度。但是，根據(jù)分包工程進度支付的分包工程進度款，應構成累計實際發(fā)生的合同成本。

(四) 完工百分比法的運用

采用完工百分比法確認合同收入和合同費用時，收入和相關費用應按以下公式計算：

本期確認的合同收入 = 合同總收入×完工進度-以前會計期間累計已確認合同收入

本期確認的合同費用 = 合同預計總成本×完工進度-以前會計期間累計已確認合同費用

本期確認的合同毛利 = (合同總收入-合同預計總成本)×完工進度-以前期間累計已確認合同毛利

對于當期完成的建造合同，應當按照實際合同總收入扣除以前會計期間累計已確認收入后的金額，確認為當期合同收入;同時，按照累計實際發(fā)生的合同成本扣除以前會計期間累計已確認費用后的金額，確認為當期合同費用。

五、合同結果不能夠可靠估計時的處理

如果建造合同的結果不能可靠地估計，則不能采用完工百分比法確認和計量合同收入及費用，而應區(qū)別以下兩種情況進行會計處理：

1. 合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本予以確認，合同成本在其發(fā)生的當期確認為合同費用。

2. 合同成本不可能收回的，應在發(fā)生時立即確認為合同費用，不確認合同收入。

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（責任編輯：xll）

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