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第四章　投資性房地產(chǎn)

4.1投資性房地產(chǎn)的特征與范圍

4.1.1投資性房地產(chǎn)的定義及特征

(一)投資性房地產(chǎn)的定義

所謂投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。

(二)投資性房地產(chǎn)的特征

1.投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營活動;

2.投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別與企業(yè)作為生產(chǎn)經(jīng)營場所的房地產(chǎn)和房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用于銷售的房地產(chǎn)。

3.投資性房地產(chǎn)有兩種計量模式，一是成本模式，二是公允價值計量模式。

4.1.2投資性房地產(chǎn)的范圍

(一)投資性房地產(chǎn)的范圍

1.已出租的土地使用權(quán);

2.持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán);

按照國家有關(guān)規(guī)定認定的閑置土地，不屬于持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。

3.已出租的建筑物。

(1)用于出租的建筑物是企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物;

(2)已出租的建筑物是企業(yè)已經(jīng)與其他方簽訂了租賃協(xié)議，約定以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物;

4.對于企業(yè)持有以備經(jīng)營租出的空置建筑物，只有企業(yè)管理當局(董事會或類似機構(gòu))作出正式書面決議，明確表明將其用于經(jīng)營出租且持有意圖短期內(nèi)不再發(fā)生變化的，可視為投資性房地產(chǎn)。空置建筑物是指企業(yè)新購入、自行建造或開發(fā)完工但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生產(chǎn)經(jīng)營活動且經(jīng)整理后達到可供經(jīng)營出租狀態(tài)的建筑物。

某項房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值、部分用于生產(chǎn)商品、提供勞務或經(jīng)營管理，能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，應當確認為投資性房地產(chǎn);不能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，不確認為投資性房地產(chǎn)。

企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務在整個協(xié)議中不重大的，如企業(yè)將辦公樓出租并向承租人提供保安、維修等輔助服務，應當將該建筑物確認為投資性房地產(chǎn)。

(二)不屬于投資性房地產(chǎn)的資產(chǎn)

1.自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理而持有的房地產(chǎn)。

2.作為存貨的房地產(chǎn)。

4.2投資性房地產(chǎn)的確認及初始計量

4.2.1投資性房地產(chǎn)的確認

(一)投資性房地產(chǎn)在同時滿足下列條件時予以確認：

1.企業(yè)能夠取得與該項投資性房地產(chǎn)相關(guān)的租金收入或增值收益;

2.該項投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。

該確認條件與企業(yè)的一般資產(chǎn)的確認條件相同，并無特別之處。

(二)投資性房地產(chǎn)的確認時點：

1.用于出租的投資性房地產(chǎn)以租賃開始日為確認日;

2.持有以備經(jīng)營出租的空置建筑物，以企業(yè)管理當局就該事項作出正式書面決議的日期。

3.持有以備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)以企業(yè)將自用土地使用權(quán)停止自用，準備增值后轉(zhuǎn)讓的日期為準。

4.2.2投資性房地產(chǎn)的入賬價值確認

1.總的原則：歷史成本原則。即企業(yè)取得投資性房地產(chǎn)時，應當按照取得時的實際成本進行初始計量，在這點上與普通資產(chǎn)的核算標準相同。

2.不同取得渠道下投資性房地產(chǎn)的入賬成本構(gòu)成

(1)外購的投資性房地產(chǎn)。按買價和可直接歸屬于該資產(chǎn)的相關(guān)稅費作為其入賬價值。

(2)自行建造的投資性房地產(chǎn)。按建造該資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出，作為入賬價值。在建造過程中發(fā)生的非正常性損失，直接計入當期損益，不計入投資性房地產(chǎn)成本。

(3)以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)。原則上也是按其取得時的實際成本作為入賬價值，符合其他相關(guān)準則規(guī)定的按照相應的準則規(guī)定予以確定。比如債務重組轉(zhuǎn)入的投資性房地產(chǎn)就應按債務重組準則的規(guī)定來處理。

4.3投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量

4.3.1后續(xù)計量模式的選擇

企業(yè)通常應當采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，也可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。但是， 同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。

4.3.2采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

在成本模式下，應當按照固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，計提折舊或攤銷;存在減值跡象的，還應當按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定進行處理。

1.折舊或攤銷時

借：其他業(yè)務成本

貸：投資性房地產(chǎn)累計折舊(攤銷)

2.取得的租金收入

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務收入

3.投資性房地產(chǎn)提取減值時

借：資產(chǎn)減值損失

貸：投資性房地產(chǎn)減值準備

4.計算應交營業(yè)稅時

借：營業(yè)稅金及附加

貸：應交稅費――應交營業(yè)稅

4.3.3采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)

1.采用公允價值模式的前提條件

企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得，才可以采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。企業(yè)一旦選擇采用公允價值計量模式，就應當對其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價值模式進行后續(xù)計量。

2.采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，應當同時滿足下列條件：

①投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場。

②企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。

3.采用公允價值模式進行后續(xù)計量的會計處理

①原則

企業(yè)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，應當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益(公允價值變動損益)。投資性房地產(chǎn)取得的租金收入，確認為其他業(yè)務收入。

②一般分錄

A.期末公允價值大于賬面價值時

借：投資性房地產(chǎn)――公允價值變動

貸：公允價值變動損益

B.期末公允價值小于賬面價值時

借：公允價值變動損益

貸：投資性房地產(chǎn)――公允價值變動

C.收取租金時

借：銀行存款

貸：其他業(yè)務收入

D.計算應交營業(yè)稅時

借：營業(yè)稅金及附加

貸：應交稅費――應交營業(yè)稅

另外，采用此模式形成的初始入賬成本應列入“投資性房地產(chǎn)――成本”。

4.3.4投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的變更

企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。以成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益(未分配利潤)。 已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

借：投資性房地產(chǎn)

投資性房地產(chǎn)累計折舊(攤銷)

投資性房地產(chǎn)減值準備

(利潤分配――未分配利潤

盈余公積)

貸：投資性房地產(chǎn)

遞延所得稅資產(chǎn)或負債

利潤分配――未分配利潤

盈余公積

4.3.5投資性房地產(chǎn)的后續(xù)支出

(一)資本化的后續(xù)支出

1.成本模式下

(1)轉(zhuǎn)入改擴建時

借：投資性房地產(chǎn)――廠房(在建)

投資性房地產(chǎn)累計折舊(攤銷)

貸：投資性房地產(chǎn)

(2)發(fā)生改擴建支出時

借：投資性房地產(chǎn)――廠房(在建)

貸：銀行存款

或應付賬款

(3)完工時

借：投資性房地產(chǎn)

貸：投資性房地產(chǎn)――廠房(在建)

4.4投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換與處置

4.4.1轉(zhuǎn)換條件

在下列情況下，當有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變時，企業(yè)應當將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或?qū)⑵渌Y產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)：

①投資性房地產(chǎn)開始自用，相應地由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)。比如原來出租的房地產(chǎn)現(xiàn)改為自用房地產(chǎn);

②房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其存貨以經(jīng)營租賃方式租出，相應地由存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn);

③自用土地使用權(quán)停止自用，用于賺取租金或資本增值，相應地由無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn);

④自用建筑物停止自用，改為出租，相應地由固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn);

⑤房地產(chǎn)企業(yè)將用于經(jīng)營出租的房地產(chǎn)重新開發(fā)用于對外銷售，從投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為存貨。

4.4.2轉(zhuǎn)換日的確定

①投資性房地產(chǎn)開始自用，轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務或者經(jīng)營管理的日期;

②作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租，轉(zhuǎn)換日為租賃開始日;

③自用土地使用權(quán)停止自用，改為用于資本增值，轉(zhuǎn)換

（責任編輯：xll）