第十九章 財務(wù)報告

【基本要求】

(一)掌握現(xiàn)金流量表的作用、內(nèi)容、結(jié)構(gòu)及其編制方法

(二)掌握終止經(jīng)營的確認(rèn)條件

(三)掌握合并財務(wù)報表的概念、構(gòu)成和合并財務(wù)報表合并范圍的確定原則

(四)掌握合并資產(chǎn)負(fù)債表的內(nèi)容、格式和編制方法

(五)掌握合并利潤表的內(nèi)容、格式和編制方法

(六)掌握合并現(xiàn)金流量表的內(nèi)容、格式和編制方法

(七)掌握合并所有者權(quán)益變動表的內(nèi)容、格式和編制方法

(八)掌握追加投資、處置對子公司投資、因子公司少數(shù)股東增資導(dǎo)致母公司股權(quán)稀釋、交叉持股等特殊交易在合并財務(wù)報表中的會計處理

(九)熟悉編制合并財務(wù)報表的編制原則、前期準(zhǔn)備事項和程序

(十)了解財務(wù)報表的構(gòu)成、分類和列報的基本要求

(十一)了解終止經(jīng)營列報的基本要求

(十二)了解財務(wù)報表附注的主要披露內(nèi)容

【考試內(nèi)容】

第一節(jié) 財務(wù)報告構(gòu)成、分類和列報要求

一、財務(wù)報表概述

財務(wù)報表，是會計要素確認(rèn)、計量的結(jié)果和綜合性描述，會計準(zhǔn)則中對會計要素確認(rèn)、計量過程中所采用的各項會計政策被企業(yè)實際應(yīng)用后將有助于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況。

(一)財務(wù)報表的構(gòu)成

財務(wù)報表由報表本身及其附注兩部分構(gòu)成。一套完整的財務(wù)報表至少應(yīng)當(dāng)包括“四表一注”，即資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益(或股東權(quán)益，下同)變動表以及附注。

(二)財務(wù)報表的分類

財務(wù)報表可以按照不同的標(biāo)準(zhǔn)進行分類。按財務(wù)報表編報期間的不同，可以分為中期財務(wù)報表和年度財務(wù)報表;按財務(wù)報表編報主體的不同，可以分為個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表。

二、財務(wù)報表列報的基本要求

(一)依據(jù)各項會計準(zhǔn)則確認(rèn)和計量的結(jié)果編制財務(wù)報表

企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)實際發(fā)生的交易和事項，遵循基本準(zhǔn)則、各項具體會計準(zhǔn)則及解釋的規(guī)定進行確認(rèn)和計量，并在此基礎(chǔ)上編制財務(wù)報表。企業(yè)不應(yīng)以在附注中披露代替對交易和事項的確認(rèn)和計量。

(二)列報基礎(chǔ)

持續(xù)經(jīng)營是會計的基本前提，是會計確認(rèn)、計量及編制財務(wù)報表的基礎(chǔ)。企業(yè)管理層在對企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力進行評估時，應(yīng)當(dāng)利用其所有可獲得的信息。評價結(jié)果表明對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大懷疑的影響因素。

(三)權(quán)責(zé)發(fā)生制

除現(xiàn)金流量表按照收付實現(xiàn)制編制外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制編制其他財務(wù)報表。

(四)列報的一致性

財務(wù)報表項目的列報應(yīng)當(dāng)在各個會計期間保持一致，不得隨意變更。

(五)重要性和項目列報

重要性是判斷項目是否單獨列報的重要標(biāo)準(zhǔn)。企業(yè)在進行重要性判斷時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)所處環(huán)境，從項目的性質(zhì)和金額大小兩方面予以判斷。總體而言，如果某項目單個看不具有重要性，則可將其與其他項目合并列報;如具有重要性，則應(yīng)當(dāng)單獨列報。對于同一項目而言，其重要性的判斷標(biāo)準(zhǔn)一經(jīng)確定，不得隨意變更。

(六)財務(wù)報表項目金額間的相互抵錆

財務(wù)報表項目應(yīng)當(dāng)以總額列報，資產(chǎn)和負(fù)債、收入和費用、直接計入當(dāng)期利潤的利得項目和損失項目的金額不能相互抵銷，即不得以凈額列報，但企業(yè)會計準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外。

一組類似交易形成的利得和損失以凈額列示，資產(chǎn)扣除備抵項目，非日?；顒赢a(chǎn)生的損益應(yīng)當(dāng)以同一交易或一組類似交易形成的收入扣減費用后的凈額列示這幾種情況不屬于抵銷。

(七)比較信息的列報

企業(yè)在列報當(dāng)期財務(wù)報表時，至少應(yīng)當(dāng)提供所有列報項目上一可比會計期間的相關(guān)比較數(shù)據(jù)，以及與理解當(dāng)期財務(wù)報表相關(guān)的說明。

(八)財務(wù)報表表首的列報要求

財務(wù)報表一般分為表首、正表兩部分，其中，在表首部分企業(yè)應(yīng)當(dāng)概括說明編報企業(yè)的名稱、資產(chǎn)負(fù)債表日或報表涵蓋的會計期間、貨幣名稱和單位等基本信息。

(九)報告期間

企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)編制年度財務(wù)報表。根據(jù)《會計法》的規(guī)定，會計年度自公歷1月1日起至12月31日止。因此，在編制年度財務(wù)報表時，可能存在年度財務(wù)報表涵蓋的期間短于一年的情況，在這種情況下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露年度財務(wù)報表的實際涵蓋期間及其短于一年的原因，并應(yīng)當(dāng)說明由此引起財務(wù)報表項目與比較數(shù)據(jù)不具可比性這一事實。

三、現(xiàn)金流量表

(一)現(xiàn)金流量表的內(nèi)容和結(jié)構(gòu)

現(xiàn)金流量表，是指反映企業(yè)在一定會計期間現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物流入和流出的報表。從內(nèi)容上看，現(xiàn)金流量表被劃分為經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動三個部分。

(1)經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量至少應(yīng)當(dāng)單獨列示反映下列信息的項目：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金;收到的稅費返還;收到其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金;購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金;支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金;支付的各項稅費;支付其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金。

(2)投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量至少應(yīng)當(dāng)單獨列示反映下列信息的項目：收回投資收到的現(xiàn)金;取得投資收益收到的現(xiàn)金;處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)收回的現(xiàn)金凈額;處置子公司及其他營業(yè)單位收到的現(xiàn)金凈額;收到其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金;購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金;投資支付的現(xiàn)金;取得子公司及其他營業(yè)單位支付的現(xiàn)金凈額;支付其他與投資活動有關(guān)的現(xiàn)金。

(3)籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量至少應(yīng)當(dāng)單獨列示反映下列信息的項目：吸收投資收到的現(xiàn)金;取得借款收到的現(xiàn)金;收到其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金;償還債務(wù)支付的現(xiàn)金;分配股利、利潤或償付利息支付的現(xiàn)金;支付其他與籌資活動有關(guān)的現(xiàn)金。

(二)現(xiàn)金流量表的填列方法

1.經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

經(jīng)營活動是指企業(yè)投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項。各類企業(yè)由于行業(yè)特點不同，對經(jīng)營活動的認(rèn)定存在一定差異。對于工商企業(yè)而言，經(jīng)營活動主要包括銷售商品、提供勞務(wù)、購買商品、接受勞務(wù)、支付職工薪酬、支付稅費等。

在我國，企業(yè)經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量應(yīng)當(dāng)采用直接法填列。

2.投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

投資活動是指企業(yè)長期資產(chǎn)的購建和不包括在現(xiàn)金等價物范圍內(nèi)的投資及其處置活動。長期資產(chǎn)是指固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、其他資產(chǎn)等持有期限在一年或一個正常營業(yè)周期以上的資產(chǎn)。

3.籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

籌資活動是指導(dǎo)致企業(yè)資本及債務(wù)規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化的活動。這里所說的資本，既包括實收資本(股本)，也包括資本溢價(股本溢價);這里所說的債務(wù)，指對外舉債，包括向銀行借款、發(fā)行債券以及償還債務(wù)等。

4.匯率變動對現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的影響

編制現(xiàn)金流量表時，應(yīng)當(dāng)將企業(yè)外幣現(xiàn)金流量以及境外子公司的現(xiàn)金流量折算成記賬本位幣。外幣現(xiàn)金流量以及境外子公司的現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)采用現(xiàn)金流量發(fā)生日的即期匯率或按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與現(xiàn)金流量發(fā)生日即期匯率近似的匯率折算。匯率變動對現(xiàn)金的影響額應(yīng)當(dāng)作為調(diào)節(jié)項目，在現(xiàn)金流量表中單獨列報。

匯率變動對現(xiàn)金的影響，指企業(yè)外幣現(xiàn)金流量及境外子公司的現(xiàn)金流量折算成記賬本位幣時，所采用的是現(xiàn)金流量發(fā)生日的匯率或按照系統(tǒng)合理的方法確定的、與現(xiàn)金流量發(fā)生日即期匯率近似的匯率，而現(xiàn)金流量表“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈增加額”項目中外幣現(xiàn)金凈增加額是按資產(chǎn)負(fù)債表日的即期匯率折算的。這兩者的差額即為匯率變動對現(xiàn)金的影響。

5.現(xiàn)金流量表補充資料

除現(xiàn)金流量表反映的信息外，企業(yè)還應(yīng)在附注中披露將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量、不涉及現(xiàn)金收支的重大投資和籌資活動、現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物凈變動情況等信息。

(三)現(xiàn)金流量表的編制方法和程序

1.直接法和間接法

編制現(xiàn)金流量表時，列報經(jīng)營活動現(xiàn)金流量的方法有兩種：一是直接法;二是間接法。在直接法下，一般是以利潤表中的營業(yè)收入為起算點，調(diào)節(jié)與經(jīng)營活動有關(guān)的項目的增減變動，然后計算出經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。在間接法下，將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量，實際上就是將按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確定的凈利潤調(diào)整為現(xiàn)金凈流入，并剔除投資活動和籌資活動對現(xiàn)金流量的影響。

2.工作底稿法、T型賬戶法和分析填列法

企業(yè)在具體編制現(xiàn)金流量表時，可以采用工作底稿法或T型賬戶法，也可以根據(jù)有關(guān)科目記錄分析填列。

(1)工作底稿法。采用工作底稿法編制現(xiàn)金流量表，是以工作底稿為手段，以資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，對每一項目進行分析并編制調(diào)整分錄，從而編制現(xiàn)金流量表。

(2)T型賬戶法。采用T型賬戶法編制現(xiàn)金流量表是以T型賬戶為手段，以資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，對每一項目進行分析并編制調(diào)整分錄，從而編制現(xiàn)金流量表。

(3)分析填列法。分析填列法是直接根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和有關(guān)會計科目明細(xì)賬的記錄，分析計算出現(xiàn)金流量表各項目的金額，并據(jù)以編制現(xiàn)金流量表的一種方法。

四、終止經(jīng)營

終止經(jīng)營，是指企業(yè)滿足下列條件之一的、能夠單獨區(qū)分的組成部分，且該組成部分已經(jīng)處置或劃分為持有待售類別：(1)該組成部分代表一項獨立的主要業(yè)務(wù)或一個單獨的主要經(jīng)營地區(qū);(2)該組成部分是擬對一項獨立的主要業(yè)務(wù)或一個單獨的主要經(jīng)營地區(qū)進行處置的一項相關(guān)聯(lián)計劃的一部分;(3)該組成部分是專為轉(zhuǎn)售而取得的子公司。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤表中分別列示持續(xù)經(jīng)營損益和終止經(jīng)營損益。

除了在利潤表中對終止經(jīng)營凈利潤進行列報外，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)在附注中披露終止經(jīng)營的下列信息：(1)終止經(jīng)營的收入、費用、利潤總額、所得稅費用(收益)和凈利潤;(2)終止經(jīng)營的資產(chǎn)或處置組確認(rèn)的減值損失及其轉(zhuǎn)回金額;(3)終止經(jīng)營的處置損益總額、所得稅費用(收益)和處置凈損益;(4)終止經(jīng)營的經(jīng)營活動、投資活動和籌資活動現(xiàn)金流量凈額;(5)歸屬于母公司所有者的持續(xù)經(jīng)營損益和終止經(jīng)營損益。

對于當(dāng)期列報的終止經(jīng)營，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在當(dāng)期財務(wù)報表中，將原來作為持續(xù)經(jīng)營損益列報的信息重新作為可比會計期間的終止經(jīng)營損益列報，并按照上述(1)、(2)、(3)、(5)的規(guī)定披露可比會計期間的信息。

企業(yè)因出售對子公司的投資等原因?qū)е缕鋯适ψ庸究刂茩?quán)，且該子公司符合終止經(jīng)營定義的，應(yīng)當(dāng)在合并利潤表中列報相關(guān)終止經(jīng)營損益，并按照上述(1)至(5)的規(guī)定進行披露。

企業(yè)應(yīng)當(dāng)在利潤表中將終止經(jīng)營處置損益的調(diào)整金額作為終止經(jīng)營損益列報，并在附注中披露調(diào)整的性質(zhì)和金額。可能引起調(diào)整的情形包括：(1)最終確定處置條款，如與買方商定交易價格調(diào)整額和補償金;(2)消除與處置相關(guān)的不確定因素，如確定賣方保留的環(huán)保義務(wù)或產(chǎn)品質(zhì)量保證義務(wù);(3)履行與處置相關(guān)的職工薪酬支付義務(wù)。

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